2010年8月，某市國(guó)稅局下發(fā)通知，要求對(duì)全市的國(guó)有大中型企業(yè)2009年度的納稅申報(bào)情況進(jìn)行自查。該市一電力生產(chǎn)企業(yè)為了規(guī)范賬務(wù)處理，降低稅收風(fēng)險(xiǎn)，委托當(dāng)?shù)匾患叶悇?wù)師事務(wù)所對(duì)本企業(yè)2009年度的納稅申報(bào)情況進(jìn)行了系統(tǒng)排查，發(fā)現(xiàn)了以下三個(gè)方面的涉稅問(wèn)題。
其一，該企業(yè)2009年2月購(gòu)進(jìn)了一套先進(jìn)的電力生產(chǎn)和存儲(chǔ)設(shè)備。為了緩解資金周轉(zhuǎn)困難，該企業(yè)從市財(cái)政局取得了一筆財(cái)政專(zhuān)項(xiàng)周轉(zhuǎn)金，借款合同上注明的金額為3000萬(wàn)元，但沒(méi)有約定具體的還款期限。其二，該企業(yè)隨同電價(jià)向用戶(hù)收取了一些所謂的政府性基金和行政事業(yè)性收費(fèi)，企業(yè)一直未就該項(xiàng)收入計(jì)算繳納增值稅和企業(yè)所得稅。其三，企業(yè)銷(xiāo)售以垃圾為燃料生產(chǎn)的電力和利用風(fēng)力生產(chǎn)的電力，并按照稅法規(guī)定享受了增值稅即征即退的稅收優(yōu)惠，企業(yè)將收到的即征即退的增值稅款計(jì)入了資本公積，未申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。對(duì)于上述問(wèn)題，需要具體問(wèn)題具體分析。
何種財(cái)政性資金要繳稅
《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于財(cái)政性資金、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2008〕151號(hào)）和《關(guān)于專(zhuān)項(xiàng)用途財(cái)政性資金有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕87號(hào)）規(guī)定，財(cái)政性資金是指企業(yè)取得的來(lái)源于政府及其有關(guān)部門(mén)的財(cái)政補(bǔ)助、補(bǔ)貼、貸款貼息，以及其他各類(lèi)財(cái)政專(zhuān)項(xiàng)資金，包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包括企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款。企業(yè)取得的各類(lèi)財(cái)政性資金，除了以下三種情形，均應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額。這三種情形包括，一是屬于國(guó)家投資的財(cái)政性資金;二是資金使用后要求歸還本金的財(cái)政性資金;三是縣級(jí)以上各級(jí)人民政府財(cái)政部門(mén)及其他部門(mén)對(duì)資金的用途作出明文規(guī)定和管理要求的財(cái)政性資金。顯然，該企業(yè)從市財(cái)政局取得的財(cái)政專(zhuān)項(xiàng)周轉(zhuǎn)金屬于財(cái)政性資金的范疇，那么對(duì)于該筆資金企業(yè)是否需要計(jì)算繳納企業(yè)所得稅呢?
該企業(yè)與財(cái)政部門(mén)就財(cái)政專(zhuān)項(xiàng)周轉(zhuǎn)金簽訂的借款合同，雖然沒(méi)有約定具體還款期限，但是這并不意味著該資金使用后不需要?dú)w還。根據(jù)我國(guó)《合同法》第六十一條和第二百零六條的規(guī)定，對(duì)借款期限沒(méi)有約定或者約定不明確的借款合同仍然屬于有效合同，借款人可以隨時(shí)返還借款，貸款人也可以催告借款人在合理期限內(nèi)返還。由此可見(jiàn)，雖然該借款合同未明確具體的還款期限，但是并不影響借款行為的成立，該企業(yè)仍承擔(dān)償還財(cái)政性資金的義務(wù)，這和不需要償還的財(cái)政補(bǔ)貼是有本質(zhì)區(qū)別的。因此，該企業(yè)無(wú)需就取得的該筆財(cái)政性資金繳納企業(yè)所得稅。
企業(yè)代收基金是否繳稅
根據(jù)現(xiàn)行增值稅的規(guī)定，該電力企業(yè)的銷(xiāo)售額為銷(xiāo)售電力和向用戶(hù)收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，包括價(jià)外向用戶(hù)收取的基金、代收款項(xiàng)等，以及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。但同時(shí)符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)不屬于價(jià)外費(fèi)用：一是由國(guó)務(wù)院或者財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金以及由國(guó)務(wù)院或者省級(jí)人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門(mén)批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi);二是收取時(shí)開(kāi)具省級(jí)以上財(cái)政部門(mén)印制的財(cái)政票據(jù);三是所收款項(xiàng)全額上繳財(cái)政。對(duì)于該企業(yè)而言，如果能夠提供代政府向用戶(hù)收取的政府性基金和行政事業(yè)性收費(fèi)的依據(jù)（如各種通知、批復(fù)和文件等），并向用戶(hù)開(kāi)具了省級(jí)以上財(cái)政部門(mén)印制的財(cái)政票據(jù)的存根聯(lián)，同時(shí)將收取的款項(xiàng)及時(shí)全額上繳了財(cái)政，則不需要就收取的上述款項(xiàng)計(jì)算繳納增值稅。如果不符合上述條件，甚至是企業(yè)自行規(guī)定隨同電價(jià)向用戶(hù)收取的所謂的基金和收費(fèi)，都應(yīng)計(jì)算補(bǔ)繳增值稅。
同時(shí)，根據(jù)財(cái)稅〔2008〕151號(hào)文件的規(guī)定，企業(yè)收取的各種基金和收費(fèi)，應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年的收入總額。但企業(yè)按照規(guī)定繳納的、由國(guó)務(wù)院或財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金以及由國(guó)務(wù)院和省、自治區(qū)、直轄市人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門(mén)批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)于上繳財(cái)政的當(dāng)年在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)減除;未上繳財(cái)政的部分，不得從收入總額中減除。可見(jiàn)這一規(guī)定與增值稅的上述規(guī)定是一致的。需要說(shuō)明的是，前不久財(cái)政部發(fā)布了《關(guān)于公布2009年全國(guó)政府性基金項(xiàng)目目錄的通知》（財(cái)綜〔2010〕18號(hào)），該目錄列舉了截至2009年12月31日依據(jù)法律法規(guī)由國(guó)務(wù)院和財(cái)政部批準(zhǔn)的向社會(huì)征收的34項(xiàng)全國(guó)政府性基金項(xiàng)目（包括專(zhuān)項(xiàng)收費(fèi)），以及具體的征收范圍、征收標(biāo)準(zhǔn)、資金管理方式和征收期限等內(nèi)容。2010年1月1日以后新增、調(diào)整或取消的政府性基金項(xiàng)目，應(yīng)嚴(yán)格按照法律法規(guī)和國(guó)務(wù)院及財(cái)政部門(mén)的規(guī)定執(zhí)行。
收到增值稅退稅款是否繳企業(yè)所得稅
《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于資源綜合利用及其他產(chǎn)品增值稅政策的通知》（財(cái)稅〔2008〕156號(hào)）規(guī)定，銷(xiāo)售以垃圾為燃料生產(chǎn)的電力，如果垃圾用量占發(fā)電燃料的比重不低于80%，并且生產(chǎn)排放達(dá)到規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的，實(shí)行增值稅即征即退;銷(xiāo)售利用風(fēng)力生產(chǎn)的電力實(shí)行增值稅實(shí)行即征即退50%。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)———政府補(bǔ)助》應(yīng)用指南，政府補(bǔ)助是指企業(yè)從政府無(wú)償取得的貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，具體包括財(cái)政撥款、財(cái)政貼息、稅收返還和無(wú)償劃撥非貨幣性資產(chǎn)。其中稅收返還是指政府按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定采取先征后返（退）、即征即退等辦法向企業(yè)返還的稅款（增值稅出口退稅除外）?？梢?jiàn)，該企業(yè)取得的即征即退的增值稅顯然屬于政府補(bǔ)助的范疇。根據(jù)指南的規(guī)定，政府補(bǔ)助分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)根據(jù)具體情況記入營(yíng)業(yè)外收入或者遞延收益，記入遞延收益的在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用的期間計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。因此，該企業(yè)將收到的增值稅即征即退款記入資本公積是錯(cuò)誤的。
同時(shí)，根據(jù)財(cái)稅〔2008〕151號(hào)文件規(guī)定，即征即退的增值稅屬于財(cái)政性資金的范疇。如果對(duì)于該項(xiàng)即征即退的增值稅款國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定了專(zhuān)項(xiàng)用途，或者給予了免稅規(guī)定，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。鑒于財(cái)稅〔2008〕156號(hào)文件既未對(duì)企業(yè)以垃圾為燃料生產(chǎn)電力和利用風(fēng)力生產(chǎn)的電力即征即退的增值稅款規(guī)定專(zhuān)門(mén)的用途，也沒(méi)有作出免稅的規(guī)定，因此該企業(yè)應(yīng)就取得的即征即退的增值稅計(jì)算補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。
需要注意的是，在現(xiàn)階段，根據(jù)財(cái)稅〔2009〕87號(hào)文件規(guī)定，企業(yè)取得的各種財(cái)政性資金，如果要享受不征稅收入的待遇，除了滿(mǎn)足前述規(guī)定的條件外，還必須要對(duì)該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。企業(yè)取得的財(cái)政性資金如果認(rèn)定為不征稅收入，該收入用于支出所形成的費(fèi)用、折舊和攤銷(xiāo)不得在所得稅前扣除。
