融資難是制約我國(guó)不少中小企業(yè)發(fā)展的瓶頸?？嘤谙蛘?guī)的金融機(jī)構(gòu)借款無(wú)門，不少企業(yè)紛紛求助于非金融單位甚至個(gè)人。企業(yè)向非金融單位借款的利息支出可以按照規(guī)定稅前扣除，但是企業(yè)向自然人借款是否可以稅前扣除以及如何稅前扣除卻一直存在爭(zhēng)議。個(gè)別地方稅務(wù)機(jī)關(guān)甚至明文規(guī)定企業(yè)支付給個(gè)人的借款利息不得稅前扣除。2009年12月31日，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問題的通知》(國(guó)稅函【2009】777號(hào))發(fā)布，為企業(yè)向自然人借款的利息支出在企業(yè)所得稅稅前扣除打開了一扇希望之門。經(jīng)過兩年的稅務(wù)實(shí)踐，這個(gè)政策的積極作用已經(jīng)得到充分展現(xiàn)。但可扣除的限定利率水平和可扣除的憑證仍讓人感到撲朔迷離!
自然人借款利息支出：限定利率水平
777號(hào)文件要求，企業(yè)向除關(guān)聯(lián)自然人以外的內(nèi)部職工或其他人員借款的利息支出，其借款情況同時(shí)符合以下條件的，其利息支出在不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分,準(zhǔn)予扣除：
1、企業(yè)與個(gè)人之間的借貸是真實(shí)、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為;2、企業(yè)與個(gè)人之間簽訂了借款合同。
當(dāng)然，最需要企業(yè)關(guān)注的還是這里對(duì)利率水平的限定，即不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分才可以稅前扣除。令人遺憾的是，777號(hào)文件并未對(duì)如何確定同期同類貸款利率水平、是否以基本賬戶開戶行為準(zhǔn)、是否認(rèn)可浮動(dòng)利率做出規(guī)定。因此，實(shí)踐中依然還有許多困難需要克服。
2008年以前發(fā)布的舊所得稅框架下的文件《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)貸款支付利息稅前扣除支付標(biāo)準(zhǔn)的批復(fù)》(國(guó)稅函【2003】1114 號(hào))曾 經(jīng) 指出，納稅人向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，不高于金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。按照中國(guó)人民銀行規(guī)定，金融機(jī)構(gòu)貸款利率包括基準(zhǔn)利率和浮動(dòng)利率，因此，金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款利率包括中國(guó)人民銀行規(guī)定的基準(zhǔn)利率和浮動(dòng)利率。需要說明的是，基準(zhǔn)利率是確定的，浮動(dòng)利率是不確定的，但是浮動(dòng)利率水平也是有限定的。筆者認(rèn)為，在考慮限定利率水平時(shí)，不僅需要考慮基準(zhǔn)利率，還要考慮浮動(dòng)利率?！吨袊?guó)人民銀行關(guān)于擴(kuò)大金融機(jī)構(gòu)貸款利率浮動(dòng)區(qū)間有關(guān) 問 題 的 通 知》(銀 發(fā)【2003】250號(hào))規(guī)定，自2004年1月1日起，擴(kuò)大金融機(jī)構(gòu)貸款利率浮動(dòng)區(qū)間。貸款利率浮動(dòng)區(qū)間不再根據(jù)企業(yè)所有制性質(zhì)、規(guī)模大小分別制定。商業(yè)銀行、城市信用社貸款利率浮動(dòng)區(qū)間擴(kuò)大到【0.9，1.7】，即商業(yè)銀行、城市信用社對(duì)客戶貸款利率的下限為基準(zhǔn)利率乘以下限系數(shù)0.9，上限為基準(zhǔn)利率乘以上限系數(shù)1.7;農(nóng)村信用社貸款利率浮動(dòng)區(qū)間擴(kuò)大到【0.9，2】，即農(nóng)村信用社貸款利率下限為基準(zhǔn)利率乘以下限系數(shù)0.9，上限為基準(zhǔn)利率乘以上限系數(shù)2。舉例來說，如果基準(zhǔn)利率是10%，則商業(yè)銀行的利率區(qū)間是【9%,17%】,農(nóng)村信用社的利率區(qū)間是【9%，20%】。
2004年10月28日發(fā)布的《中國(guó)人民銀行關(guān)于調(diào)整金融機(jī)構(gòu)存、貸款利率的通知》(銀發(fā)【2004】251號(hào)又決定放寬金融機(jī)構(gòu)貸款利率浮動(dòng)區(qū)間。放寬金融機(jī)構(gòu)貸款利率浮動(dòng)區(qū)間后，金融機(jī)構(gòu)(城鄉(xiāng)信用社除外)貸款利率不再設(shè)定上限。商業(yè)銀行貸款和政策性銀行按商業(yè)化管理的貸款，其利率不再實(shí)行上限管理，貸款利率下浮幅度不變。城市信用社和農(nóng)村信用社貸款利率仍實(shí)行上限管理，最大上浮系數(shù)為貸款基準(zhǔn)利率的2.3倍，貸款利率下浮幅度不變。商業(yè)銀行利率不再實(shí)行上限管理后，部分稅務(wù)機(jī)關(guān)在執(zhí)行稅前扣除限定利率水平時(shí)就不在認(rèn)可浮動(dòng)利率，只承認(rèn)基準(zhǔn)利率。我們認(rèn)為，這樣處理是不合理的，即使稅務(wù)機(jī)關(guān)不認(rèn)可當(dāng)前沒有上限的浮動(dòng)利率，至少也應(yīng)該承認(rèn)原來實(shí)行上限管理的最高利率水平，或者干脆對(duì)商業(yè)銀行也的最高利率也按照目前信用社貸款利率的上限來執(zhí)行。
2011年12月6日，最高人民法院再次明確，民間借貸的利率最高不得超過銀行同類貸款利率的4倍 (包含利率本數(shù))。超出此限度的，超出部分的利息不予保護(hù)。這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)能否被稅務(wù)機(jī)關(guān)參照，我們拭目以待!
稅前扣除的憑證依據(jù)：代開發(fā)票依然是可取之道
無(wú)論是向關(guān)聯(lián)自然人支付利息，還是向獨(dú)立自然人支付利息，有關(guān)利息支出要想在稅前扣除都必須取得合法的憑證依據(jù)。777號(hào)文件憑證問題采取了回避的方法，未予明示，但是考慮到我國(guó)的稅務(wù)機(jī)關(guān)以票控稅的觀念還十分濃厚，實(shí)際工作中不會(huì)排除稅務(wù)機(jī)關(guān)要求企業(yè)向獲取利息的個(gè)人索要發(fā)票(營(yíng)業(yè)稅利息發(fā)票)。收取利息的個(gè)人為了及時(shí)得到利息，可能需要配合支付利息的企業(yè)到主管地稅機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開發(fā)票，并依法由取得利息的個(gè)人承擔(dān)相應(yīng)的營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加、地方性稅費(fèi)附加和個(gè)人所得稅。實(shí)際執(zhí)行中，有關(guān)稅率(費(fèi)率)水平會(huì)因地而異。如果個(gè)別企業(yè)替?zhèn)€人買單扛稅即代為承擔(dān)這些稅款，往往會(huì)被認(rèn)定為企業(yè)發(fā)生了與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)的支出，一般也很難被稅務(wù)機(jī)關(guān)同意稅前扣除。
另外，同樣的政策在不同地區(qū)執(zhí)行時(shí)也會(huì)存在一定差異。如大連市地方稅務(wù)局2008年就曾明確，各基層局不得為貸款個(gè)人代開發(fā)票。因此，我們擔(dān)心的，要是各基層局繼續(xù)堅(jiān)持不得為貸款個(gè)人代開發(fā)票，稅前扣除的合法憑證有從何而來?
數(shù)字化要一盤棋更要各自為戰(zhàn)
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